朱开悉(2003)认为,现行历史成本财务报告体系不能满足使用者对企业未来财务潜力、企业核心能力、企业价值、企业财富变动等信息的需求。国际会计学界正在进行企业财务报告的第二次革命(也称企业价值报告革命)。这场革命主要集中在无形资产和商誉会计、企业损益确定和披露、企业现值会计等三个方面,其研究有助于最终采用现值计量。
企业价值和财富变动的确认和计量必须以企业现值会计为基础并解决其可靠计量问题。[9]
魏明海(2003)认为,传统财务主要是按照“企业本位论”(即经管责任观)构造的,其基本特征是:以企业组织为边界,侧重内部的财务关系,漠视市场作用;以管理层为中心,忽视信息不对称、道德风险、投资者关系管理和股东利益;以资金融通为核心功能,对公司治理和价值评估与发现重视不够;以资本成本作为定量分析的主导工具,轻视交易成本、所有权成本等概念在解释财务效率等方面的作用;以财务资本为边界、在公司财务中没有考虑人力资本的因素。相应地,他提出了下列公司财务理论研究的新视角:现代公司财务是股东和人力资本的财务。股东与人力资本的财务具有以下基本特征:在处理财务关系时,重视市场的作用;以股东为中心,重视信息不对称和道德风险条件下的投资者关系管理和股东利益;资金融通、公司治理和价值评估构成公司财务的三个基本领域;重视交易成本、所有权成本等概念在解释财务效率等方面的作用;引入人力资本要素。[10]
不难看出,在所有诸如以上这些涉及财务变革的方案中,都不能缺少现值和公允价值会计的充分运用。
六、现值和公允价值会计、审计的国内外研究动态述评
虽然现值在概念上很完美,但因现值技术涉及诸多不确定因素,且易被人为操纵,因此,其计量的可靠性备受关注并引起争议,这在相当程度上妨害了各学科领域的发展完善,并给经济造成了巨大影响。从实用程序看,人们在计量价值时,首选价值的间接计量;但当间接计量不存在时,又仍不得不使用其直接计量(即现值)。但是,直到20世纪末以前,现值计量暨公允价值或价值的可靠计量始终都是会计学中悬而未决的重大难题。
为了解决价值计量的可靠性难题,世界上许多国家和地区的职业组织经过多年的艰苦研究,已取得了许多重要的突破,下面做一简介。
(一)国外研究现状述评
为攻克现值计量难题,美国FASB(2000)经过12年艰苦研究,发表了SFAC7《在会计计量中使用现金流量信息和现值》,它标志着西方会计理论从此告别了与价值计量若即若离的历史阶段,走上了价值计量的不归路;国际会计准则委员会(IASC,2001)现值筹委会(由20多个国际权威机构组成)20余万字的《现值问题文稿》极细致地研究了各学科领域现值确认、计量和报告中的种种技术问题。英国、加拿大、澳大利亚等国多年来也在研究该问题。
公允价值会计和审计至今也有了国际惯例。在会计方面,FASB(2004)发布了财务会计准则公告《公允价值计量》(征求意见稿)、IASC和金融工具联合工作组(JWG,2000)的《金融工具和类似项目:准则草案和结论基础》等一系列涉及公允价值的公认会计原则;在审计方面,国际审计与鉴证准则理事会(IAASB,2002)、美国注册会计师协会(AICPA,2002)、香港会计师公会(HKSA,2003)、加拿大审计与鉴证理事会(CAASB,2003)等都以《审计公允价值计量和披露》为名发布了审计准则。简言之,国际会计审计界对现值和公允价值的研究与运用正方兴未艾、如火如荼。国际上早已越过“要不要用”现值和公允价值的争论阶段,而主要进入“如何用”的阶段;国际上也丝毫没有因“安然事件”(被称为“会计审计界的9.11事件”)的出现而延缓研究与采用现值和公允价值的进程;国际审计界对公允价值的研究步伐已超过了国际会计界对公允价值的研究步伐。
国外有关研究集中于:(1)公允价值的定义;(2)确认、计量、报告和审计现值和公允价值的原则与方法;(3)许多领域(如金融工具、自创商誉、企业合并、人力资本、股票期权、资产减值、债务重组、环境会计、金融精算保险、价值评估等)中现值和公允价值的运用;(4)运用的可靠性及其实证研究等。国际上一致公认:在现实情况下,完全可以得到既相关又合理可靠的现值和公允价值信息;科技的发达使其可靠计量更有保障;二者成功运用的关键是“教育、实践、时间”,其前提则是“研究”它们。但长期以来,国际会计界对公允价值的相关理论问题研究不够深入,这也许是因为西方会计学界近30多年来重实证研究与方法研究而轻规范研究和理论研究的结果。